Mál nr. 13/2017

Úrskurður yfirfasteignamatsnefndar 20. febrúar 2018 í máli nr. 13/2017.
Fasteign: Ásabraut […], Grímsnes- og Grafningshreppur, fnr. […].
Kæruefni: Gjaldflokkur fasteignar.

ÚRSKURÐUR

Með bréfi, dags. 17. nóvember 2017, kærðu […], kt. […], og […], kt. […], álagningu fasteignaskatts vegna sumarhúss þeirra að Ásabrautar […], Grímsnes- og Grafningshreppi, fnr. […], fyrir árið 2017.

Með bréfi, dags. 5. desember 2017, óskaði yfirfasteignamatsnefnd eftir umsögn frá Grímsnes- og Grafningshreppi vegna kærunnar sem barst með bréfi, dags. 20. desember 2017.

Umsögn sveitarfélagsins var send kærendum með bréfi, dags. 28. desember 2017, og var þeim gefinn kostur á að gera við hana athugasemdir og bárust þær með bréfi, dags. 11. janúar 2018. Athugasemdirnar voru sendar sveitarfélaginu til kynningar með bréfi, dags. 12. janúar 2018.

Engar frekari athugasemdir bárust.

Málið var tekið til úrskurðar 20. febrúar 2018.

I.              Málavextir

Fasteign kærenda, Ásabraut […], Grímsnes- og Grafningshreppi, fnr. […], var þann 7. júlí 2017 skráð til útleigu heimagistingar samkvæmt 13. gr. laga nr. 85/2007 um veitingastaði, gististaði og skemmtanahald, eins og henni var breytt með 10. gr. laga nr. 67/2016.

Með álagningarseðli fasteignagjalda fyrir árið 2017, dags. 22. febrúar 2017, tilkynnti sveitarfélagið, Grímsnes- og Grafningshreppur, kærendum um álagningu fasteignagjalda ársins 2017 vegna fasteignarinnar. Fasteignaskattur eignarinnar var ákvarðaður samkvæmt c-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga þar sem talið var að eignin væri nýtt fyrir ferðaþjónustu.

Í kjölfar álagningarinnar áttu kærendur í tölvupóstssamskiptum við sveitarstjóra Grímsnes- og Grafningshrepps þar sem þau mótmæltu álagningunni og óskuðu eftir endurskoðun á henni. Í svörum sveitarstjórans kom fram að ekki væri tilefni til að endurskoða álagninguna og var vísað til upplýsinga sem birtar hefðu verið á heimasíðu sveitarfélagsins því til rökstuðnings.

Með bréfi lögmanns kærenda, dags. 31. ágúst 2017, til Grímsnes- og Grafningshrepps gerðu kærendur formlega kröfu um endurupptöku á ákvörðun sveitarfélagsins varðandi álagningu fasteignaskatts á fasteignina og að álagningin yrði miðuð við gjaldflokk a-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga í stað c-liðar sama lagaákvæðis.

Með bréfi lögmanns Grímsnes- og Grafningshrepps til kærenda, dags. 21. september 2017, var kröfu kærenda hafnað. Í bréfinu kom m.a. fram að álagning fasteignaskatts vegna eignarinnar á árinu 2017 byggði á gjaldflokki a-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 að undanskildum þeim tíma sem heimilt væri að nýta eignina fyrir heimagistingu en álagning vegna þess tíma byggði hins vegar á gjaldflokki c-liðar sama ákvæðis. Af hálfu sveitarfélagsins var vísað til þess að fasteign kærenda væri nýtt fyrir svokallaða heimagistingu sem teldist til gististaðar samkvæmt lögum nr. 85/2007 og í lögum nr. 4/1995 kæmi fram með skýrum hætti að eignir sem væru nýttar fyrir ferðaþjónustu féllu í gjaldflokk c-liðar 3. mgr. 3. gr. laganna við álagningu fasteignaskatts.

Samkvæmt álagningarseðli fasteignagjalda fasteignar kærenda fyrir árið 2017, dags. 22. febrúar 2017, var fasteignaskattur eignarinnar ákvarðaður samkvæmt gjaldflokki c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995, að undanskildu geymslurými eignarinnar sem sett var í gjaldflokk samkvæmt a-lið sama lagaákvæðis. Ekki verður séð að álagningu hafi upphaflega verið skipt milli gjaldflokka innan ársins líkt og greinir í bréfi lögmanns sveitarfélagsins, dags. 21. september 2017. Gögn málsins gefa hins vegar til kynna að sveitarfélagið hafi síðar á árinu 2017 breytt álagningu fasteignaskatts eignarinnar og þá þannig að álagning væri ákvörðuð samkvæmt gjaldflokki c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 fyrir fyrstu níu mánuði ársins en samkvæmt gjaldflokki a-liðar sama lagaákvæðis fyrir þrjá síðustu mánuði ársins 2017.

Kærendur vilja ekki una framangreindri ákvörðun sveitarfélagsins og hafa því kært hana til yfirfasteignamatsnefndar líkt og að framan greinir.

II.           Sjónarmið kærenda.

Kærendur gera þá kröfu að álagning fasteignaskatts á sumarhús þeirra að Ásabraut […], Grímsnes- og Grafningshreppi, fnr. […], fyrir árið 2017, verði felld úr gildi.

Varðandi kæruheimild þá vísa kærendur til 3. mgr. 4. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga. Kærendur telja að kærufrestur hafi ekki verið liðinn þegar þau kærðu ákvörðun sveitarfélagsins til yfirfasteignamatsnefndar þar sem kærendum hafi ekki verið leiðbeint um kæruheimild eins og skylt sé samkvæmt 2. tl. 2. mgr. 20. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, fyrr en með bréfi lögmanns sveitarfélagsins þann 21. september 2017. Kærendur telja jafnframt að þeim hafi ekki verið leiðbeint með fullnægjandi hætti þar sem í bréfi lögmanns sveitarfélagsins frá 21. september 2017 komi fram að ágreiningi um gjaldstofn fasteignaskatts sé heimilt að vísa til úrskurðar Þjóðskrár Íslands. Ágreiningur máls þessa snúi hins vegar eingöngu að gjaldflokkun samkvæmt 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995.

Kærendur byggja á því að álagning fasteignaskatts á sumarhús þeirra að Ásabraut […] eigi að miðast við gjaldflokk a-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga þrátt fyrir að fasteignin sé nýtt til útleigu heimagistingar hluta úr ári samkvæmt 13. gr. laga nr. 85/2007 um veitingastaði, gististaði og skemmtanahald sbr. 10. gr. laga nr. 67/2016.

Kærendur benda á að í tilkynningu á heimasíðu sveitarfélagsins komi fram að svo virðist sem að ætlun löggjafans með lögum nr. 67/2016 um breytingu á lögum nr. 85/2007i hafi verið að taka af tvímæli um að eigendum fasteigna sem bjóði upp á heimagistingu beri að greiða sama skatthlutfall fasteignaskatts og eigendum hefðbundins íbúðarhúsnæðis á grundvelli laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga. Kærendur taka undir þessi sjónarmið.

Í sömu tilkynningu á heimasíðu sveitarfélagsins komi fram að sveitarfélaginu beri að leggja fasteignaskatt á fasteignir innan sveitarfélagsins á grundvelli laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga. Ekki hafi verið gerð breyting á lögum nr. 4/1995 til samræmis við breytingar á lögum nr. 85/2007 um veitingastaði, gististaði og skemmtanahald. Jafnframt komi fram í tilkynningunni að í lögum nr. 4/1995 sé sérstaklega tekið fram að greiða skuli sama skatthlutfall vegna fasteigna sem nýttar séu fyrir ferðaþjónustu og vegna annars almenns atvinnuhúsnæðis.

Kærendur segja það vissulega rétt að ekki hafi verið gerðar breytingar á ákvæðum laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga samhliða breytingu á lögum nr. 85/2007 um veitingastaði, gististaði og skemmtanahald með lögum nr. 67/2016. Hins vegar komi fram í 5. mgr. 13. gr. laga nr. 85/2007, eins og henni var breytt með 10. gr. laga nr. 67/2016, að heimagisting sem uppfylli skilyrði laganna teljist ekki fara fram í atvinnuhúsnæði í skilningi laga um tekjustofna sveitarfélaga. Þrátt fyrir fyrrgreinda reglu 5. mgr. 13. gr. laga nr. 85/2007 um veitingastaði, gististaði og skemmtanahald telji sveitarfélagið ótækt að víkja frá skýru orðalagi c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga. Sveitarfélagið vísi hins vegar hvergi til 5. mgr. 13. gr. laga nr. 85/2007 í tilkynningu þess á heimasíðu sinni né í bréfi sínu til kærenda, dags. 21. september 2017, þrátt fyrir að hún eigi efni sínu og orðum samkvæmt beint við um efni málsins. Að mati kærenda virðist sem sveitarfélagið byggi á því að reglan í c-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga eigi að ganga framar reglu 5. mgr. 13. gr. laga nr. 85/2007 að því leyti sem þær fáist ekki samrýmst.

Kærendur vísa til þess að í íslenskri sem og norrænni réttarframkvæmd hafi þróast ákveðnar skýringarreglur sem mæli fyrir um forgang lagareglna í þeim tilvikum sem reglurnar eru ekki samrýmanlegar, svokallaðar forgangsreglur. Forgangsreglur um að sérreglur gangi framar almennum reglum og að ný lög gangi framar eldri lögum séu orðnar rótgrónar meginreglur sem skeri úr um hvaða regla skuli hafa forgang þegar reglur rekast á. Að mati kærenda sé reglan, sem fram komi í 5. mgr. 13. gr. laga nr. 85/2007 um að heimagisting sem uppfylli skilyrði laganna teljist ekki fara fram í atvinnuhúsnæði í skilningi laga um tekjustofna sveitarfélaga, afdráttarlaus og gefi ekki efni til túlkunar né þarfnist nánari skýringa. Með því að reglan sé bæði sértækari og yngri en hinar almennu reglur um flokkun fasteigna í 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga, leiði framankomnar forgangsreglur til þess að hin fyrrnefnda reglan gangi framar þeirri síðarnefndu.

Þá telja kærendur að á grundvelli fyrrgreindra réttarreglna og með hliðsjón af almennt viðurkenndum forgangsreglum fáist fullyrðing sveitarfélagsins í tilkynningu þess á heimasíðu sinni um að ótækt sé að víkja frá skýru orðalagi 3. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga ekki staðist. Kærendur benda í því sambandi á að útleiga heimagistingar geti samkvæmt skilgreiningu aldrei farið fram í annars konar húsnæði en íbúðarhúsnæði, sumar- eða frístundahúsnæði, enda sé einungis heimilt að nýta lögheimili einstaklings eða eina aðra fasteign sem hann hafi til persónulegra nota til útleigu heimagistingar skv. 2. málsl. 1. mgr. 3. gr. laga nr. 85/2007 um veitingastaði, gististaði og skemmtanahald. Því geti útleiga heimagistingar ekki talist fara fram í húsnæði sem sé nýtt fyrir ferðaþjónustu eins og sveitarfélagið byggi á, enda er ferðaþjónusta samkvæmt hefðbundnum skilningi atvinnurekstur og myndi af þeim sökum ávallt fara fram í atvinnuhúsnæði.

Kærendur telja að það leiði af 5. mgr. 13. gr. laga nr. 85/2007, eins og henni var breytt með 10. gr. laga nr. 67/2016, að heimagisting fari ekki fram í atvinnuhúsnæði og samkvæmt því beri að leggja fasteignaskatt á eignir sem nýttar séu sem slíkar eins og önnur íbúðar- eða sumarhús, sbr. a-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga. Gegn skýrum fyrirmælum 5. mgr. 13. gr. laga nr. 85/2007 sbr. 10. gr. laga nr. 67/2016 geti það engu breytt þótt í dæmaskyni séu í c-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 nefnd mannvirki sem séu nýtt fyrir ferðaþjónustu.

Þá byggja kærendur kröfu sína í málinu jafnframt á því að álagning fasteignagjalds vegna fasteignar þeirra að Ásabraut […] byggi ekki á þeirri gjaldflokkun sem sveitarfélagið hafi sjálft ítrekað kveðið álagninguna byggja á. Álagning á umrædda fasteign byggi alfarið á því að fasteignin falli í gjaldflokk c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga, en ekki að fasteignin falli einungis í þann gjaldflokk hluta úr ári, annað hvort miðað við raunverulega nýtingu eignarinnar eða í 90 daga. Þegar af þeirri ástæðu telja kærendur að beri að fella álagninguna úr gildi, enda myndi önnur niðurstaða brjóta gróflega gegn lögmætis- og jafnræðisreglunni.

III.        Sjónarmið Grímsnes- og Grafningshrepps.

Í umsögn Grímsnes- og Grafningshrepps, dags. 20. desember 2017, kemur fram að fasteign kærenda að Ásabraut […], hafi á tímabilinu janúar til júlí 2017 verið auglýst til útleigu á heimasíðunni www.homeaway.com án þess að kærendur hefðu tilskilin rekstrarleyfi fyrir útleigunni á grundvelli laga nr. 85/2007 um veitingastaði, gististaði og skemmtanahald. Óumdeilt sé að á fyrrgreindu tímabili hafi fasteign kærenda verið nýtt fyrir ferðaþjónustu í skilningi c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995, sbr. úrskurð yfirfasteignamatsnefndar frá 19. september 2016 í máli nr. 13/2016. Því byggi álagning fasteignaskatts vegna fyrrgreinds tímabils á gjaldflokki c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga.

Eftir að kærendur tilkynntu sveitarfélaginu í júlí 2017 um að fasteign þeirra hefði verið skráð fyrir heimagistingu á grundvelli 13. gr. laga nr. 85/2007 hafi verið ákveðið að álagning vegna mánaðanna júlí, ágúst og september 2017 miðaðist við gjaldflokk c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 en samkvæmt a-lið sama lagákvæðis fyrir þrjá síðustu mánuði ársins.

Varðandi tímabilið júlí til og með september 2017 þá bendir sveitarfélagið á að fasteign kærenda hafi á fyrrgreindu tímabili verið nýtt fyrir heimagistingu og hafi fasteignin verið skráð hjá sýslumanni í samræmi við 13. gr. laga nr. 85/2007 um veitingastaði, gististaði og skemmtanahald. Sveitarfélagið hafi heimfært sumarhús kærenda vegna þess tímabils undir gjaldflokk c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 í samræmi við viðtekna framkvæmd sveitarfélagsins. Sveitarfélagið hafnar hins vegar sjónarmiðum yfirfasteignamatsnefndar frá 11. desember 2017 í máli nr. 9/2017 þar sem komist hafi verið að þeirri niðurstöðu að sveitarfélaginu hafi verið óheimilt að leggja fasteignaskatt á sumarhús innan sveitarfélagsins á grundvelli c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 vegna þess tímabils sem sumarhúsið var nýtt fyrir heimagistingu.

Af hálfu sveitarfélagsins er vísað til þess að húsnæði sem nýtt sé fyrir heimagistingu teljist til gististaðar í skilningi laga nr. 85/2007 um veitingastaði, gististaði og skemmtanahald, sbr. 1. mgr. 3. gr. þeirra laga. Samkvæmt 13. gr. laganna þarf sá sem hyggst bjóða upp á heimagistingu að tilkynna það sýslumanni í viðkomandi umdæmi. Þeir aðilar sem bjóða upp á heimagistingu á grundvelli laga nr. 85/2007 teljast „ferðaþjónustuaðilar“, sbr. t.d. 19. gr. laga nr. 85/2007. Það megi einnig leiða af athugasemdum með því frumvarpi sem varð að lögum nr. 67/2016 og textaskýringu á c-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995.

Sveitarfélagið telur að í framkominni kæru virðist vera byggt á því að aðgreining löggjafans milli húsnæðis sem falli undir a-lið 3. mgr. 3. gr. annars vegar og c-lið sama ákvæði hins vegar byggi á því að í fyrrnefnda tilvikinu sé um að ræða íbúðarhúsnæði og í hinu síðarnefnda atvinnuhúsnæði. Að mati sveitarfélagsins virðist sem sú nálgun hafi einnig ráðið niðurstöðu yfirfasteignamatsnefndar í máli nr. 9/2017. Af hálfu sveitarfélagsins er ekki fallist á slíka túlkun. Vísað er til þess að í 5. mgr. 13. gr. laga nr. 85/2007 komi fram að heimagisting sem uppfylli skilyrði laganna teljist ekki fara fram í „atvinnuhúsnæði“ í skilningi laga nr. 4/1995. Í 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 sé kveðið á um að álagningarprósenta fasteignaskatts sé mismunandi eftir flokkun húsnæðis. Heimfæra beri húsnæði undir viðkomandi flokk eftir raunverulegri nýtingu viðkomandi húsnæðis, sbr. t.d. dóm Hæstaréttar Íslands frá 5. október 2006 í máli nr. 85/2006 svo og dóm Hæstaréttar Íslands frá 9. febrúar 2006 í máli nr. 351/2005. Af hálfu sveitarfélagsins er vísað til þess að í 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 sé tæmandi talið hvaða húsnæði falli undir a- og b-liði lagákvæðisins og falli annað húsnæði en þar er upp er talið undir c-lið sama ákvæðis, þ. á m. mannvirki sem nýtt séu fyrir ferðaþjónustu. Flokkarnir í 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 byggi þannig ekki á því að annars vegar sé um að ræða íbúðarhúsnæði/sumarbústaði og hins vegar atvinnuhúsnæði. Í dæmaskyni er vísað til þess að hesthús geti undir einhverjum kringumstæðum talist til atvinnuhúsnæðis þegar atvinnurekstur fari þar fram og í öðrum tilvikum ekki. Þá verði að telja að mannvirki á bújörðum sem tengd séu landbúnaði teljist atvinnuhúsnæði. Með lögum nr. 56/2012 sem breyttu lögum nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga var af hálfu löggjafans tekin meðvituð ákvörðun um að fella hesthús undir a-lið 3. mgr. 3. gr. laganna og taka þannig ákvörðunarvald um heimfærslu undir gjaldflokka af sveitarfélögum.

Að mati sveitarfélagsins verði að telja að orðalag 5. mgr. 13. gr. laga nr. 85/2007 sé verulega ábótavant þannig hægt sé að heimfæra mannvirki sem nýtt séu fyrir ferðaþjónustu undir a-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 og að það hefði samhliða þurft að gera breytingar á lögum nr. 4/1995. Sérstakar kröfur séu gerðar til löggjafans um skýrleika skattlagningarheimilda, sbr. 40. og 77. gr. stjórnarskrárinnar. Þá þurfi einnig að gera skýrar kröfur til skattlagningarheimilda sem mæli fyrir um undanþágu frá skattskyldu og þurfi í slíkum tilvikum sérstaklega að gæta að jafnræði borgaranna.

Þá vísar sveitarfélagið ennfremur til þess að í athugasemdum með frumvarpi því er varð að lögum nr. 67/2016 hafi engin afstaða verið tekin til þess hvort það bæri að fella mannvirki sem nýtt eru fyrir heimagistingu hluta úr ári undir gjaldflokka a- eða c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995.

Í því máli sem hér um ræðir sé óumdeilt að fasteign kærenda hafi ekki verið nýtt sem íbúðarhúsnæði hluta úr ári heldur notað fyrir ferðaþjónustu þó svo að húsnæðið sé í eðli sínu íbúðarhúsnæði. Skýrt og ótvírætt komi fram í lögum nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga að mannvirki sem séu nýtt fyrir ferðaþjónustu falli undir annan gjaldflokk en íbúðarhúsnæði á meðan notkun þess er með þeim hætti enda byggir slík heimfærsla á raunverulegri nýtingu eignarinnar. Mannvirki sem nýtt eru fyrir ferðaþjónustu beri samkvæmt skýru orðalagi laga nr. 4/1995 að heimfæra undir gjaldflokk c-liðar 3. mgr. 3. gr. laganna.

Af hálfu sveitarfélagsins er ekki fallist á þann rökstuðning sem liggur til grundvallar niðurstöðu yfirfasteignamatsnefndar í mái nr. 9/2017.

IV.        Athugasemdir kærenda vegna umsagnar sveitarfélagsins.

Með bréfi, dags. 11. janúar 2018, gerðu kærendur athugasemdir við umsögn Grímsnes- og Grafningshrepps vegna málsins.

Í athugasemdum kærenda kemur fram að þeim hafi ekki verið kunnugt um að álagningu fasteignaskatts vegna fasteignar þeirra að Ásabraut […] hafi verið breytt eftir að þeim barst álagningarseðill, dags. 22. febrúar 2017. Það hafi fyrst verið við lestur umsagnar sveitarfélagsins sem kærendur fengu upplýsingar um þá breytingu sveitarfélagsins að ákvarða fasteignaskatt eignarinnar vegna síðustu þriggja mánaða ársins 2017 samkvæmt a-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga. Kærendum hafi ekki verið tilkynnt um þessa breytingu en beiðni þeirra um endurupptöku álagningarinnar hafi hins vegar á sínum tíma verið hafnað.

Hvað varðar ákvörðun fasteignaskatts fyrir tímabilið janúar til júní 2017 þá staðfesti kærendur að þau hafi auglýst sumarbústað sinn til útleigu á vefsíðunni www.homeaway.com á fyrrgreindu tímabili. Kærendur gera í sjálfu sér ekki athugasemdir við að af úrskurðar-framkvæmd megi ráða að fella beri sumarbústaðinn undir gjaldflokk c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 fyrir tímabilið janúar – júní 2017. Kærendur telja þó að í ljósi aðstæðna málsins séu efni til að fella sumarbústaðinn undir gjaldflokk a-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 þar sem þau hafi orðið sér úti um leyfi til útleigu heimagistingar um leið og þeim varð kunnugt um nauðsyn þess lögum samkvæmt. Kærendur hafi jafnframt óskað eftir skýringum frá sveitarfélaginu um leið og þeim varð ljóst að fasteignagjöld ársins 2017 yrðu talsvert hærri en þau hafi verið árið 2016. Sveitarstjóri Grímnes- og Grafningshrepps hafi bent kærendum á breytingar á lögum er vörðuðu heimagistingu og nauðsyn skráningar og leyfis með tölvupósti, dags. 4. apríl 2017, og kærendur hafist samstundis handa við að afla slíks leyfis. Leyfið til heimagistingar hafi síðan legið fyrir í júlí sama ár.

Kærendur telja ekkert því til fyrirstöðu að líta svo á leyfi þeirra til heimagistingar hafi í raun og veru gilt fyrir allt árið 2017, enda hafi útleiga þeirra á fasteigninni ekki breyst í efnislegum atriðum við það eitt að nauðsynlegu leyfi hafi verið skotið undir starfsemina. Í ljósi þess telja kærendur rétt að fella fasteign þeirra undir gjaldflokk a-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 vegna tímabilsins janúar til júní 2017.

Varðandi fasteignagjöld á fasteign kærenda frá júlí til september 2017 benda kærendur á úrskurð yfirfasteignamatsnefndar í máli nr. 9/2017 þar sem nefndin hafi komist að þeirri niðurstöðu að óheimilt væri að leggja fasteignagjöld á sumarbústað í Grímnes- og Grafningshreppi á grundvelli c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 vegna þess tímabils sem sumarbústaðurinn hafi verið nýttur til útleigu heimagistingar. Í umsögn sveitarfélagsins sé vísað til fyrrgreinds úrskurðar og þess getið að sveitarfélagið muni ekki una úrskurðinum. Kærendur benda á að sveitarfélagið sé stjórnvald og álagning fasteignagjalds sé stjórnvaldsákvörðun. Við töku slíkra ákvarðana sé sveitarfélagið líkt og öll önnur stjórnvöld, bundin af lögmætisreglu og kærendur fái ekki séð hvernig fyrrgreind afstaða sveitarfélagsins fái samrýmst þeirri grundvallarreglu. Í því sambandi vísa kærendur til þess að úrskurðir yfirfasteignamatsnefndar séu fullnaðarúrskurðir og að sveitarfélaginu beri sem lægra settu stjórnvaldi að hlíta ákvörðunum yfirfasteignamatsnefndar. Er í því sambandi vísað til álits Umboðsmanns Alþingis nr. 702/1992 frá 29. desember 1994 svo og dóms Hæstaréttar Íslands frá 22. september 1998 í máli nr. 297/1998 þar sem fjallað var með almennum hætti um skyldu lægra settra stjórnvalda til að fylgja úrskurðum æðra settra stjórnvalda.

Kærendur telja það engum vafa undirorpið að Grímnes- og Grafningshreppi sé bundið af niðurstöðu yfirfasteignamatsnefndar, bæði í því máli sem vísað er til svo og í öðrum sambærilegum málum á grundvelli jafnræðisreglu. Það varði kærendur engu hvort sveitarfélagið hyggist leita leiða til að fá niðurstöðu yfirfasteignamatsnefndar í máli nr. 9/2017 hnekkt með dómi, því þangað til slíkur dómur gangi sé úrskurðurinn í fullu gildi og bindandi sem slíkur.

V.           Niðurstaða

Kærendur gera kröfu um að álagning Grímsnes- og Grafningshrepps frá 22. febrúar 2017 varðandi fasteignagjöld af sumarbústað þeirra að Ásabraut […], Grímsnes- og Grafningshreppi, fnr. […], fyrir árið 2017, verði felld úr gildi. Með hliðsjón af málsástæðum kærenda og framsetningu á kæru þeirra að öðru leyti lítur yfirfasteignamatsnefnd svo á að krafa þeirra lúti að því að fasteignaskattur af sumarbústað þeirra verði að öllu leyti ákvarðaður samkvæmt a-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga, fyrir árið 2017.

I.

Samkvæmt 1. mgr. 27. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 skal kæra borin fram innan þriggja mánaða frá því að aðila máls var tilkynnt um stjórnvaldsákvörðun, nema lög mæli á annan veg. Samkvæmt gögnum málsins var kærendum tilkynnt um ákvörðun sveitarfélagsins varðandi álagningu fasteignagjalda sumarbústaðar þeirra að Ásabraut […], Grímsnes- og Grafningshreppi, fnr. […], með sérstökum álagningarseðli, dags. 22. febrúar 2017. Ekki verður séð að þar hafi verið veittar leiðbeiningar um kæruheimild eða kærufrest eins og stjórnvöldum ber að gera, sbr. 2. tl. 2. mgr. 20. gr. stjórnsýslulaga.

Með bréfi, dags. 17. nóvember 2017 kærðu kærendur umrædda ákvörðun sveitarfélagsins. Kærufrestur var því liðinn þegar kæran barst yfirfasteignamatsnefnd þann 19. nóvember 2017. Yfirfasteignamatsnefnd telur þó afsakanlegt að kæran hafi ekki borist nefndinni innan kærufrests þar sem telja verður að sveitarfélagið hafi vanrækt að veita kærendum leiðbeiningar um kæruheimild og kærufrest samkvæmt 20. gr. stjórnsýslulaga. Þá er einnig til þess að líta að sú leiðbeining er fram kom í bréfi sveitarfélagsins til kærenda þann 21. september 2017 var misvísandi með hliðsjón af því að ágreiningur málsaðila snýr að gjaldflokki samkvæmt 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995.

II.

Kveðið er á um álagningu fasteignaskatts í II. kafla laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga. Samkvæmt 3. mgr. 3. gr. laganna er það í höndum sveitarstjórna að ákveða fyrir lok hvers árs skatthlutfall innan þeirra marka sem greinir í stafliðum a til c í ákvæðinu. Þá er það í höndum byggingarfulltrúa að ákveða hlutfallslega skiptingu milli gjaldflokka þegar það á við, sbr. 6. gr. sömu laga.

Ákvæði a-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 sem fjallar meðal annars um sumarbústaði er undantekningarákvæði eins og ákvæði b-liðar sömu greinar. Af orðalagi c-liðar 3. mgr. 3. gr. laganna verður ráðið að á allar aðrar fasteignir en þær sem sérstaklega eru taldar upp í stafliðum a og b verður lagður fasteignaskattur, allt að 1,32% af fasteignamati og lóðarréttindum. Í dæmaskyni eru þar meðal annars tilgreind „iðnaðar-, skrifstofu- og verslunarhúsnæði, fiskeldismannvirki, veiðihús og mannvirki sem nýtt eru fyrir ferða-þjónustu“. Þá er sveitarstjórnum veitt heimild í 4. mgr. 3. gr. laganna til að hækka um allt að 25% hundraðshluta álagningu á þær eignir sem falla undir a- og c-lið 3. mgr. 3. gr. laganna.

Hugtakið ferðaþjónusta er ekki skilgreint sérstaklega í lögum nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga en það hefur hins vegar verið skilgreint af Hagstofu Íslands þannig að ferða-þjónusta teljist ekki sérstök atvinnugrein heldur samanstandi hún af mörgum atvinnugreinum. Þannig hefur almennt verið talið að til ferðaþjónustu teljist meðal annars hvers konar gisti-þjónusta. Um sölu á gistingu gilda lög nr. 85/2007 um veitingastaði, gististaði og skemmtana-hald, sbr. a-liður 2. mgr. 1. gr. laganna. Gististaðir í skilningi laga nr. 85/2007 eru þeir staðir þar sem boðin er gisting til lengri eða skemmri tíma gegn endurgjaldi, svo sem á hótelum, gistiheimilum, í gistiskálum, íbúðum og sumarhúsum, með eða án veitinga, sbr. 1. mgr. 3. gr. laganna.

Með lögum nr. 67/2016, sem tóku gildi 1. janúar 2017, voru gerðar breytingar á lögum nr. 85/2007 um veitingastaði, gististaði og skemmtanahald. Þær breytingar snéru m.a. að breyttri skilgreiningu á svonefndri heimagistingu. Heimagisting er nú skilgreind sem gisting gegn endurgjaldi á lögheimili einstaklings eða í einni annarri fasteign sem hann hefur til persónulegra nota og er í hans eigu. Fjöldi útleigðra daga í báðum eignum samanlagt skal ekki fara yfir 90 daga á hverju almanaksári eða samanlagðar tekjur af leigu eignanna ekki nema hærri fjárhæð en kveðið er á um í 3. tl. 4. gr. laga nr. 50/1988 um virðisaukaskatt. Sala á annarri gistingu en heimagistingu er leyfisskyld, sbr. 1. mgr. 7. gr. laga nr. 85/2007. Hins vegar er skylt að skrá heimagistingu hjá sýslumanni í viðkomandi umdæmi samkvæmt 1. mgr. 13. gr. laga nr. 85/2007, sbr. 10. gr. laga nr. 67/2016. Skráningu heimagistingar skal endurnýja á ári hverju og við lok hvers almanaksárs skal aðili með skráða heimagistingu skila til sýslumanns yfirliti yfir þá daga sem húsnæði hans var leigt út ásamt upplýsingum um leigutekjur. Við skráningu heimagistingar skal sýslumaður úthluta aðila sérstöku skráningarnúmeri og ber aðila að nota númerið í allri markaðssetningu og kynningu, þ.m.t. á vefsíðum, bókunarsíðum, á sjálfri fasteigninni og í auglýsingum hvers konar, sbr. 13. gr. laga nr. 85/2007.

III.

Yfirfasteignamatsnefnd hefur í fyrri úrskurðum sínum komist að þeirri niðurstöðu að heimilt sé að skipta álagningu fasteignaskatts milli einstakra gjaldflokka innan hvers gjaldárs. Hefur í því sambandi m.a. verið vísað til 6. gr. laga nr. 4/1995, þar sem fram kemur að ef afnot fasteignar sem metin er sem ein heild er með þeim hætti að greiða skuli fasteignaskatt af henni samkvæmt fleiri en einum gjaldflokki sbr. 3. mgr. 3. gr. laganna þá skuli byggingarfulltrúi ákveða hlutfallslega skiptingu milli gjaldflokka. Má í þessu sambandi m.a. vísa til úrskurðar yfirfasteignamatsnefndar í máli nr. 4/2015.

Þá hefur yfirfasteignamatsnefnd jafnframt komist að þeirri niðurstöðu í fyrri úrskurðum sínum að sveitarfélögum sé heimilt að leggja á fasteignaskatt samkvæmt gjaldflokki c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 á frístundahús (sumarbústaði) sem nýtt eru hluta úr ári sem gististaðir til ferðamanna á grundvelli tilskilinna rekstrarleyfa samkvæmt lögum nr. 85/2007 um veitingastaði, gististaði og skemmtanahald. Skal álagning samkvæmt c-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 í slíkum tilvikum taka mið af þeim dagafjölda á ári hverju sem eignin er nýtt fyrir ferðaþjónustu en eigendum ber að tilkynna fyrirfram um það tímabil innan hvers árs sem þeir ætla að nýta eignina með fyrrgreindum hætti, sbr. m.a. úrskurður yfirfasteignamatsnefndar í máli nr. 1/2016.

Með úrskurði yfirfasteignamatsnefndar í máli nr. 9/2017 komst nefndin að þeirri niðurstöðu að fasteignaskattur vegna fasteigna sem skráðar eru til útleigu heimagistingar samkvæmt 13. gr. laga nr. 85/2007, eins og henni var breytt með 10. gr. laga nr. 67/2016, skuli ákvarðaður samkvæmt gjaldflokki a-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga. Það er þó háð því að viðkomandi fasteignir fullnægi að öllu leyti þeim skilyrðum sem fram koma í lögum nr. 85/2007 varðandi formlega skráningu, heildarleigutíma og leigutekjur innan hvers almanaksárs.

IV.

Lög nr. 67/2016 tóku gildi þann 1. janúar 2017, sbr. 24. gr. laganna. Samkvæmt 10. gr. þeirra, sbr. 1. mgr. 13. gr. laga nr. 85/2007, skal hver sá sem hyggst bjóða upp á heimagistingu í samræmi við 1. mgr. 3. gr. laganna tilkynna sýslumanni í viðkomandi umdæmi að hann hyggist leigja út lögheimili sitt eða eina aðra fasteign í sinni eigu. Óumdeilt er að sumarbústaður kærenda að Ásabraut […], Grímsnes- og Grafningshreppi, fnr. […], var á tímabilinu janúar til og með júní 2017 auglýstur til útleigu fyrir ferðamenn á vefsíðunni www.homeaway.com. og verður ekki séð að kærendur hafi á þeim tíma haft rekstrarleyfi til reksturs gististaðar samkvæmt lögum nr. 85/2007. Þann 7. júlí 2017 var eignin síðan skráð hjá sýslumanninum á höfuðborgarsvæðinu til útleigu heimagistingar samkvæmt 13. gr. laga nr. 85/2007 um veitingastaði, gististaði og skemmtanahald, sbr. 10. gr. laga nr. 67/2016.

Með hliðsjón af málsatvikum í því máli sem hér um ræðir og fyrri úrskurðum yfirfasteignamatsnefndar, m.a. úrskurði nefndarinnar frá 19. september 2016 í máli nr. 13/2016, verður að telja að kærendur hafi nýtt fasteign sína fyrir ferðaþjónustu í skilningi c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga á fyrrgreindu tímabili. Engu breytir í því sambandi þó kærendum hafi fyrst í apríl 2017 verið kunnugt um þau ákvæði laga nr. 85/2007 sbr. lög nr. 67/2016, er vörðuðu heimagistingu og þá þegar hafist handa við að fá fasteignina skráða fyrir heimagistingu á grundvelli þeirra laga. Þá er heldur ekki hægt að líta svo á að skráning fasteignarinnar til heimagistingar hafi í raun gilt fyrir allt árið eins og haldið er fram af hálfu kærenda. Með vísan til þess sem að framan er rakið ber að ákvarða fasteignaskatt eignarinnar á tímabilinu janúar til og með júní 2017 samkvæmt c-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995.

V.

Varðandi tímabilið júlí til og með desember 2017 er til þess að líta að þá var fasteign kærenda skráð til heimagistingar samkvæmt 13. gr. laga nr. 85/2007 sbr. 10. gr. laga nr. 67/2016. Samkvæmt 1. mgr. 3. gr. laga nr. 85/2007, sbr. 1. gr. laga nr. 67/2016 er heimagisting, gisting gegn endurgjaldi á lögheimili einstaklings eða í einni annarri fasteign sem hann hefur til persónulegra nota og er í hans eigu. Fjöldi útleigðra daga í báðum eignum samanlagt skal ekki fara yfir 90 daga á hverju almanaksári eða samanlagðar tekjur af leigu eignanna skulu ekki nema hærri fjárhæð en kveðið er á um í 3. tl. 4. gr. laga nr. 50/1988 um virðisaukaskatt.

Eins og áður sagði komst yfirfasteignamatsnefnd að þeirri niðurstöðu í úrskurði í máli nr. 9/2017 að fasteignaskattur vegna fasteigna sem skráðar eru til heimagistingar samkvæmt lögum nr. 85/2007 skuli ákvörðuð samkvæmt a-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 enda sé að öllu leyti fullnægt skilyrðum laga nr. 85/2007 um nýtingu eignarinnar fyrir heimagistingu. Fyrrgreind skilyrði varða m.a. fjölda útleigðra daga á hverju almanaksári auk takmörkunar á tekjum af útleigu.

Samkvæmt framansögðu er það m.a. skilyrði heimagistingar að fjöldi útleigðra daga fari ekki yfir 90 daga á hverju almanaksári eða tekjur af útleigunni fari ekki yfir ákveðið tekjuhámarki. Í því máli sem hér um ræðir liggja ekki fyrir upplýsingar um fjölda útleigðra daga á árinu 2017 né upplýsingar um tekjur vegna útleigu eignarinnar á árinu. Þrátt fyrir að fasteignin hafi verið auglýst til útleigu allan fyrri helming ársins 2017 er að mati yfirfasteignamatsnefndar ekki hægt að útiloka að fasteignin uppfylli skilyrði heimagistingar á árinu 2017. Í ljósi þess skal fasteignaskattur vegna tímabilsins júlí til og með desember 2017 ákvarðaður samkvæmt a-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995, enda sé fullnægt skilyrðum laga nr. 85/2007 um nýtingu eignarinnar fyrir heimagistingu á almanaksárinu 2017.

VI.

Með hliðsjón af framangreindu skal fasteignaskattur vegna fasteignar kærenda að Ásabraut […], Grímsnes- og Grafningshreppi, fnr. […], fyrir tímabilið janúar til og með júní 2017 ákvarðaður samkvæmt c-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga en samkvæmt a-lið sömu lagagreinar fyrir tímabilið júlí til og með desember 2017.

Úrskurðarorð

Álagður fasteignaskattur vegna fasteignar kærenda að Ásabraut […], Grímsnes- og Grafningshreppi, fnr. […], árið 2017, skal ákvarðaður samkvæmt c-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga fyrir tímabilið janúar til og með júní 2017, en samkvæmt a-lið sömu lagagreinar fyrir tímabilið júlí til og með desember 2017, enda sé fullnægt skilyrðum laga nr. 85/2007 um veitingastaði, gististaði og skemmtanahald um nýtingu eignarinnar fyrir heimagistingu á árinu 2017.

_________________________________

Valtýr Sigurðsson

   ______________________________           ________________________________

Ásgeir Jónsson                                     Björn Jóhannesson