Mál nr. 5/2024
Árið 2025, 27. janúar, var af yfirfasteignamatsnefnd í máli nr. 5/2024 kveðinn upp svohljóðandi
ÚRSKURÐUR
Með bréfi, dags. 14. nóvember 2024, kærði Sigurður Orri Hafþórsson, lögmaður fyrir hönd X, kt. [], [], Reykjavík, ákvörðun Grímsnes- og Grafningshrepps um álagningu fasteignaskatts vegna fasteignar hennar að Freyjustíg [], Grímsnes- og Grafningshreppi, fnr. [], fyrir árið 2024.
Með tölvubréfi, dags. 14. nóvember 2024, óskaði yfirfasteignamatsnefnd eftir umsögn Grímsnes- og Grafningshrepps vegna málsins. Umbeðin umsögn barst nefndinni með tölvubréfi, dags. 20. nóvember 2024.
Með tölvubréfi, dags. 20. nóvember 2024, var umsögn sveitarfélagsins send kæranda og henni gefinn kostur á að gera við hana athugasemdir. Athugasemdir kæranda bárust með tölvubréfi þann 25. nóvember 2024.
Yfirfasteignamatsnefnd óskaði þann 11. desember 2024 eftir frekari gögnum og upplýsingum vegna málsins frá Grímsnes- og Grafningshreppi. Umbeðin gögn og upplýsingar bárust 12. desember 2024 og voru þau kynnt kæranda með tölvupósti sama dag.
Málið var tekið til úrskurðar 27. janúar 2025.
I. Málavextir
Kærandi kveðst hafa eignast fasteignina að Freyjustíg [], Grímsnes- og Grafningshreppi með afsali, dags. 31. desember 2021, en frá árinu 2009 hafi einkahlutafélag í eigu kæranda og eiginmanns hennar átt fasteignina. Að sögn kæranda voru uppi áform á árinu 2018 um að leiga eignina út til ferðamanna og því hafi í júlí 2018 verið sótt um rekstrarleyfi til sölu gistingar í flokki II til embættis sýslumannsins á Suðurlandi. Í kjölfar þess hafi eignin verið auglýst til útleigu á vefmiðlinum www.expedia.com. Þann 17. október 2018 hafi beiðni um rekstrarleyfi verið synjað með vísan til þess að sveitarfélagið, byggingarfulltrúi þess og heilbrigðiseftirlit Suðurlands hefðu veitt neikvæðar umsagnir vegna erindisins og vísaði sýslumaður til þess að óheimilt væri að gefa út rekstrarleyfi ef einhver hinna lögbundnu umsagnaraðila legðist gegn útgáfu leyfisins. Kærandi telur að eftir þetta tímamark hafi fasteignin verið flokkuð hjá sveitarfélaginu sem fasteign sem nýtt væri til ferðaþjónustu og fasteignaskattur lagður á eignina með vísan til c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga.
Við álagningu fasteignagjalda í Grímsnes- og Grafningshreppi vegna ársins 2024 var fasteignaskattur vegna fyrrgreindrar fasteignar kæranda, ákvarðaður samkvæmt gjaldflokki c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 og mun svo hafa verið allt frá árinu 2019.
Þann 31. október 2024 sendi umboðsmaður kæranda tölvupóst til Grímsnes- og Grafningshrepps þar sem óskað var eftir endurgreiðslu fasteignagjalda vegna eignarinnar og var vísað til þess að gjöldin hefðu verið ranglega ákvörðuð í a.m.k. 4 ár. Fasteignaskattur ætti að ákvarðast í samræmi við notkun eignarinnar samkv. a-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995. Í tölvupóstinum kom m.a. fram að erfiðlega hefði gengið að fá eignina tekna út af vefsíðunum www.expedia.com og www.hotels.com, en það hefði nú verið gert. Fasteignin hefði aldrei verið nýtt til sölu gistinga þar sem rekstrarleyfi hafi ekki fengist á sínum tíma. Í svari sveitarfélagsins frá 7. nóvember 2024 kom fram að fasteignin hefði verið auglýst til útleigu á vefmiðlum og þannig yrði að gera ráð fyrir að hún hefði verið nýtt í ferðaþjónustu í skilningi c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995. Í ljósi þess væri ekki efni til að endurákvarða fasteignaskatt vegna eignarinnar né endurgreiða hluta af álögðum fasteignaskatti fyrri ára.
Kærandi vill ekki una framangreindri ákvörðun sveitarfélagsins varðandi álagningu fasteignarskatts vegna fasteignarinnar fyrir árið 2024 og hefur því kært hana líkt og að framan greinir og gerir auk þess kröfu um endurgreiðslu oftekinna gjalda að viðbættum vöxtum samkv. 1. mgr. 8. gr. laga nr. 38/2001 um vexti og verðtryggingu.
II. Sjónarmið kæranda
Kærandi gerir kröfu um að fasteignaskattur vegna fasteignarinnar að Freyjustíg [], Grímsnes- og Grafningshreppi, fnr. [], fyrir árið 2024, verði að öllu leyti ákvarðaður samkvæmt a-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995. Þá er þess einnig krafist að Grímsnes- og Grafningshreppi verði gert að endurgreiða kæranda oftekinn fasteignaskatt að viðbættum vöxtum samkv. 1. mgr. 8. gr. laga nr. 38/2001.
Kærandi vísar til þess að í 3. gr. laga nr. 4/1995 sé fjallað um fasteignaskatt og þar komi fram að skatthlutfall fyrir sumarbústaði skuli vera allt að 0,5% af fasteignamati, sbr. a-liður 3. mgr. 3. gr. laganna. Í c-lið sama lagaákvæðis komi hins vegar fram að skatthlutfallið skuli vera allt að 1,32% fyrir mannvirki sem nýtt séu fyrir ferðaþjónustu. Í dómi Hæstaréttar Íslands frá 5. október 2006 í máli nr. 85/2006 hafi verið fallist á að raunveruleg notkun fasteignar væri ráðandi sjónarmið um hvernig skattlagningu að þessu leyti skuli háttað, eins og tekið sé fram í athugasemdum með því frumvarpi sem varð að þágildandi lögum nr. 8/1972 um tekjustofna sveitarfélaga. Fyrrgreind túlkun hafi síðan verið staðfest af yfirfasteignamatsnefnd í fjölda mála, m.a. í máli nefndarinnar nr. 12/2017.
Af hálfu Grímsnes- og Grafningshrepps hafi komið fram að telja verði að fasteignin hafi verið nýtt í ferðaþjónustu þar sem auglýsingar þess efnis hafi birts á vefsíðunum www.hotels.com og www.expedia.com, sbr. til hliðsjónar úrskurði yfirfasteignamatsnefndar í málum nr. 13/2016, 11/2017, 2/2020, 4/2021, 13/2021 og 1/2023. Hagstofa Íslands hafi skilgreint ferðaþjónustu þannig að hún taki til hvers konar gistiþjónustu, þ.e. gististaður þar sem boðin sé gisting til lengri eða skemmri tíma gegn endurgjaldi, svo sem á hótelum, gistiheimilum, í gistiskálum, íbúðum og sumarhúsum. Kærandi telji að fyrrnefndir úrskurðir yfirfasteignamatsnefndar séu ekki sambærilegir því máli sem hér um ræðir og því sé ekki hægt að horfa til þeirra við mat á réttri skattflokkun. Í því sambandi megi nefna að í áðurnefndum málum hafi verið um einhvers konar sölu á gistingu að ræða, ýmist með eða án rekstrarleyfis. Öðruvísi horfi við í þessu máli þar sem kærandi hafi haft útleigu eignarinnar í huga og því sótt um leyfi til sölu gistinga. Þeirri umsókn hafi verið synjað og hafi kærandi því talið að útleiga eignarinnar væri að óbreyttu óheimil. Því til stuðnings megi nefna að Expedia hafi staðfest að engar pantanir hafi verið gerðar á fasteigninni frá 1. nóvember 2019 til dagsins í dag en ekki sé hægt að komast lengra aftur í kerfi Expedia en 5 ár.
Kærandi tekur fram að www.hotels.com starfi eftir sömu formerkjum og www.expedia.com eftir samruna þessara aðila á árinu 2002. Svo virðist sem að þegar kærandi skráði sig sem söluaðila á www.expedia.com hafi verið merkt við að auglýsa mætti eignina til leigu, bæði á fyrrnefndum vefsíðum svo og á síðum hjá þriðja aðila enda sé ljóst að þrátt fyrir að allt hafi verið gert til þess að reyna að fjarlægja auglýsingarnar megi sjá að þegar ,,Freyjustígur []” sé sleginn inn í leitarvél birtast niðurstöður á erlendum hótelmiðlunarsíðum. Engin leið sé að fjarlægja þessar auglýsingar með góðu móti. Það sem hér skipti fyrst og fremst máli sé sú staðreynd að fasteignin hafi ekki verið leigð út síðastliðin fimm ár.
Ljóst sé af yfirlýsingu starfsmanns Expedia frá 9. september sl. að lokað hafi verið fyrir útleigu á eigninni á öllum þeirra svæðum frá því um sumarið 2019 og því hafi engar skráningar átt sér stað á síðunni. Hér sé því ólíku saman að jafna við málsatvik þeirra mála yfirfasteignamatsnefndar sem sveitarfélagið hafi vísað til, enda hafi þar yfirleitt verið um einhvers konar útleigu að ræða. Þetta hafi sveitarfélaginu mátt vera ljóst, t.d. með því að kalla eftir eða kanna raunverulegar tekjur kæranda af leigu eignarinnar, s.s. með skattframtölum eða öðrum gögnum. Þegar sveitarfélagið tók stjórnvaldsákvörðun um íþyngjandi álagningu fasteignagjalda síðastliðin fimm ár var engin tilraun gerð til að skoða hvort um raunverulega útleigu væri að ræða eða ekki. Málsmeðferð sveitarfélagsins hafi ekki aðeins verið í ósamræmi við vandaða stjórnsýsluhætti heldur gangi hún einnig í berhögg við þær kröfur sem gerðar séu til stjórnvalda í aðdraganda töku stjórnvaldsákvörðunar, s.s. rannsóknar-, réttmætis-, jafnræðis- og meðalhófsreglu stjórnsýsluréttar. Í þessu sambandi sé sérstaklega mikilvægt að nefna að synjun á útgáfu rekstrarleyfis til sölu gistingar á árinu 2018 var byggð á neikvæðum umsögnum sveitarfélagsins. Það sé mjög undarlegt að sveitarfélagið synji um sölu gistingar í fasteign en skattleggi hana engu að síður í notkunarflokki eins og um sölu gistinga sé að ræða.
Í úrskurðum yfirfasteignamatsnefndar í sambærilegum málum hafi komið fram að ferðaþjónusta taki til hvers konar gistiþjónustu, þ.e. gististaðar þar sem boðin sé gisting til lengri eða skemmri tíma gegn endurgjaldi. Sumarbústaður kæranda hafi hins vegar ekki verið boðinn til gistingar í þessum skilningi. Þrátt fyrir að auglýsing um fasteignina hafi verið til staðar á vefmiðlum, þá hafi verið með öllu ófært að leigja hana síðastliðin fimm ár, enda lokað fyrir alla leigu, líkt og fram komi í yfirlýsingu Expedia. Sú staðreynd, ásamt því að ekki hafi fengist rekstrarleyfi til sölu á gistingu, geri það að verkum að sumarbústaðurinn geti ekki talist hafa fallið undir gististað í ferðaþjónustu, sbr. skilgreining Hagstofu Íslands.
Kærandi telur að heimilt sé að kæra mál þetta til yfirfasteignamatsnefndar þrátt fyrir að meira en þrír mánuðir séu liðnir frá álagningu fasteignaskatts 2024. Kærufrestur sé ekki sérstaklega tiltekinn í lögum nr. 4/1995 og því miðist fresturinn við ákvæði 27. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 og því hafi gjaldendur almennt þrjá mánuði til að kæra álagningu fasteignaskatts. Samkvæmt 28. gr. laganna geti þessi frestur þó verið lengri, t.d. þegar afsakanlegt er að kæra hafi ekki borist fyrr. Í málsmeðferð yfirfasteignamatsnefndar hafi því verið slegið föstu að taka beri kærur til meðferðar sem berast eftir þriggja mánaða tímamarkið þegar ekki sé getið kæruheimildar í birtingu stjórnvaldsákvörðunar, svo sem stjórnvöldum sé skylt að gera samkv. 2. tl. 2. mgr. 20. gr. laganna, sbr. til dæmis mál yfirfasteignamatsnefndar nr. 4/2023. Á álagningarseðli sveitarfélagsins vegna fasteignagjalda ársins 2024 komi ekki fram að ákvörðun um álagningu fasteignaskatts sé kæranleg. Slíkt komi heldur ekki fram í almennum upplýsingum um fasteignagjöld, sem birtar eru á heimasíðu sveitarfélagsins. Með vísan til þess beri að taka beri kæruna til meðferðar, þó hún hafi borist yfirfasteignamatsnefnd eftir lok þriggja mánaða kærufrests.
Vegna kröfu um endurgreiðslu oftekins fasteignaskatts þá vísar kærandi til laga nr. 150/2019 um innheimtu opinberra skatta og gjalda þar sem fram komi að stjórnvöld skuli endurgreiða það fé sem ofgreitt reynist lögum samkvæmt ásamt vöxtum samkvæmt 1. mgr. 8. gr. laga nr. 38/2001.
Með vísan til alls framangreinds gerir kærandi kröfu um að fasteignaskattur ársins 2024 verði endurákvarðaður og þá eins og um hefðbundinn sumarbústað sé að ræða en ekki fasteign sem nýtt sé í ferðaþjónustu, og að sveitarfélaginu verði gert að endurgreiða kæranda mismun vegna þessa.
III. Sjónarmið sveitarfélagsins, Grímsnes- og Grafningshrepps
Grímsnes- og Grafningshreppur krefst þess aðallega að kröfu kæranda verði vísað frá yfirfasteignamatsnefnd en til vara að kröfum kæranda verði hafnað og að álagning fasteignaskatts vegna Freyjustígs [], Grímsnes- og Grafningshreppi, fnr. [], fyrir árið 2024, verði staðfest.
Sveitarfélagið byggir frávísun málsins á því að kærufrestur sé löngu liðinn og kæran því of seint fram komin. Samkvæmt 1. mgr. 4. gr. laga nr. 4/1995 annist sveitarstjórn álagningu fasteignaskatts en verði ágreiningur um gjaldskyldu skeri yfirfasteignamatsnefnd úr. Ekki sé kveðið á um kærufrest í ákvæðinu og því fari um hann samkvæmt 27. gr. stjórnsýslulaga en þar komi fram að kæra skuli borin fram innan þriggja mánaða frá því að aðila máls var tilkynnt um stjórnvaldsákvörðun, nema lög mæli á annan veg.
Tilkynnt var um álagningu fasteignaskatts vegna fasteignar kæranda að Freyjustíg [] fyrir árið 2024 með álagningarseðli þann 20. febrúar 2024. Var eignin þá flokkuð í sama álagningarflokk og fyrir árin 2019 - 2023, þ.e. samkvæmt c-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995. Kærandi gerði ekki athugasemdir við þá flokkun fyrr en með tölvupósti til sveitarstjórnar þann 31. október 2024 þegar höfð var uppi krafa um endurgreiðslu vegna álagningar fasteignagjalda síðastliðin fimm ár. Kæranda hafi þó verið í lófa lagið að beina kvörtun til sveitarstjórnar þegar á árinu 2019 þegar eign hans var fyrst flokkuð í fyrrgreindan álagningarflokk. Ekki var því sama staða uppi og í máli yfirfasteignamatsnefndar nr. 4/2023 sem kærandi hefur vísað til. Um verulegt tómlæti hafi verið að ræða af hálfu kæranda við að kvarta undan álagningu fasteignaskatts á eignina. Ekki sé unnt að telja það afsakanlegt í skilningi 28. gr. stjórnsýslulaga að kæran hafi ekki borist fyrr. Ákvæðið hafi að geyma undantekningarreglu og beri eingöngu að taka kæru til meðferðar að liðnum kærufresti á grundvelli þess í undantekningartilvikum.
Sveitarfélagið telur að ekki verði talið afsakanlegt að kæran hafi ekki borist fyrr. Þá séu ekki fyrir hendi veigamiklar ástæður sem mæli með því að kæran verði tekin til meðferðar og því beri að vísa kærunni frá nefndinni sbr. 1. mgr. 28. gr. laganna. Þá falli það ekki undir valdsvið nefndarinnar að leggja skyldu á sveitarfélagið til endurgreiðslu fasteignagjalda eða taka slíka kröfu til umfjöllunar og því beri að einnig að vísa þeirri kröfu frá nefndinni.
Verði kærunni ekki vísað frá krefst sveitarfélagið þess að öllum kröfum kæranda verði hafnað og að álagning fasteignaskatts fyrir árið 2024 verði staðfest þar sem álagningin hafi að öllu leyti verið í samræmi við lög.
Samkvæmt 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 er fasteignum skipt í þrjá gjaldflokka við álagningu fasteignaskatts. Ákvæði a-liðar 3. mgr. 3. gr. laganna sem fjallar m.a. um álagningu fasteignaskatts á íbúðarhúsnæði og sumarbústaði, sé undantekningarákvæði sbr. úrskurð yfirfasteignamatsnefndar í máli nr. 1/2023. Af orðalagi c-liðar 3. mgr. 3. gr. laganna verði ráðið að á allar aðrar fasteignir en þær sem sérstaklega eru taldar upp í stafliðum a og b verði lagður fasteignaskattur, allt að 1,32% af fasteignamati og lóðarréttindum. Þar eru m.a. tilgreind mannvirki sem nýtt séu fyrir ferðaþjónustu.
Hvers kyns gistiþjónusta telst til ferðaþjónustu í skilningi c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995. Um sölu á gistingu gilda lög nr. 85/2007 um veitingastaði, gististaði og skemmtanahald, sbr. a-lið 2. mgr. 1. gr. laganna. Gististaðir í skilningi laganna eru staðir þar sem boðin er gisting að hámarki í 30 daga samfleytt í senn gegn endurgjaldi, s.s. á hótelum, gistiheimilum, í gistiskálum, íbúðum og sumarhúsum, með eða án veitinga, sbr. 1. mgr. 3. gr. laganna. Fasteign kæranda að Freyjustíg [] var auglýst til útleigu á vefsíðunum www.hotels.com og www.expedia.com frá árinu 2018 til 2024 og því verði að líta svo á að gisting hafi verið boðin í fasteigninni á umræddu tímabili. Var fasteignin því nýtt til ferðaþjónustu í skilningi 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995, eins og það ákvæði hefur verið túlkað í úrskurðum yfirfasteignamatsnefndar. Þá verði ekki betur séð en að fasteignin sé enn þá auglýst til útleigu á vefsíðunni www.trip.com sem og á öðrum vefsíðum fyrir útleigu frístundahúsa.
Óumdeilt sé að fasteign kæranda var auglýst til útleigu a.m.k. á erlendum bókunarsíðum á árunum 2018-2024, án þess að kærandi hafi haft rekstrarleyfi til sölu gistingar í flokki II á grundvelli laga nr. 85/2007. Þrátt fyrir að kærandi hafi hvorki fengið útgefið rekstrarleyfi á grundvelli laga nr. 85/2007 né leigt fasteignina út á fyrrgreindum árum þá breyti það ekki þeirri staðreynd að eignin var auglýst til útleigu fyrir ferðamenn þannig að telja verði að hún hafi verið nýtt fyrir ferðaþjónustu í skilningi c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 á þessum árum, sbr. úrskurði yfirfasteignamatsnefndar í málum nr. 13/2016, 11/2017, 2/2020, 4/2021, 13/2021 og 1/2023. Sveitarfélagið geti ekki borið hallann af því að tilskilins rekstrarleyfis hafi ekki verið aflað. Þá skipti það ekki máli hvernig kæranda tókst til við að nýta fasteign sína til útleigu og geti það ekki ráðið ákvörðun sveitarstjórnar um álagningu fasteignaskatts. Þrátt fyrir að kærandi kveðist ekki hafa leigt fasteign sína út frá árinu 2019 heldur lokað fyrir útleigu hennar þá breytir það ekki þeirri staðreynd að eignin var auglýst til útleigu til ferðamanna. Engin haldbær rök hafa verið fært fyrir því að ekki hafi verið hægt að taka fasteignina úr auglýsingu. Sveitarfélaginu bar því að fella eignina undir gjaldflokk c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995, eins og gert var.
Kærandi tilkynnti ekki fyrirfram til heilbrigðiseftirlits sveitarfélagsins hvernig nýtingu fasteignarinnar yrði háttað á árunum 2019 til 2024 eða að hún yrði ekki nýtt til útleigu fyrir ferðamenn, þrátt fyrir að eignin væri boðin fram sem slík á erlendum vefsíðum. Í úrskurðum yfirfasteignamatsnefndar hefur verið talið nauðsynlegt að eigendur tilkynni um slíkt fyrirfram ef ákvarða á fasteignaskatt samkvæmt a-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995. Ekki sé t.d. nægjanlegt að eigandi taki eign frá á vefsíðu til eigin nota eða greini síðar frá því að eignin hafi ekki átt að vera til útleigu eða að hún hafi ekki verið tæk til slíks. Má í þessu sambandi vísa til úrskurðar yfirfasteignamatsnefndar í máli nr. 1/2023. Ekki dugi að lýsa því yfir eftir á að raunverulega hafi verið með öllu ófært að leigja út eignina síðastliðin fimm ár. Þau sjónarmið sem fram koma í úrskurði nefndarinnar í máli nr. 1/2023 séu mjög skýr að þessu leyti. Yfirfasteignamatsnefnd hafi talið að það fyrirkomulag að eigendur fasteigna geti tilkynnt í lok ákveðins tímabils eða í lok hvers árs hvernig útleigu fasteignar þeirra hafi verið háttað sé andstætt lögum nr. 4/1995 sem og jafnræðisreglu 11. gr. stjórnsýslulaga, sbr. t.d. úrskurð nefndarinnar í máli nr. 18/2015.
Sveitarfélagið telur samkvæmt öllu framansögðu að álagning fasteignaskatt á fasteign kæranda að Freyjustíg [] fyrir árið 2024 byggi alfarið á lögum nr. 4/1995 með tilliti til túlkunar yfirfasteignamatsnefndar.
IV. Athugasemdir kæranda
Kærandi bendir á að yfirfasteignamatsnefnd hafi í fjölmörgum úrskurðum sínum talið að afsakanlegt sé að taka kæru til meðferðar í skilningi 1. mgr. 28. gr. stjórnsýslulaga þó kæra hafi borist eftir þann frest sem tiltekinn er í 1. mgr. 27. gr. laganna, þegar þær aðstæður eru uppi að sveitarfélag hefur vanrækt að veita gjaldenda leiðbeiningar um kæruheimild og kærufrest samkvæmt 20. gr. laganna, sbr. úrskurði yfirfasteignamatsnefndar í málum nr. 16/2018, 11/2020, 13/2021 og 1/2022.
Sá frestur sem sé tiltekinn í 1. mgr. 27. gr. stjórnsýslulaga gildi um hverja og eina ákvörðun stjórnvalds sem tekin sé um rétt eða skyldu manna, sbr. 2. mgr. 1. gr. laganna. Meint tómlæti um stjórnvaldsákvarðanir fyrri ára skipti því engu máli í þessu sambandi. Yfirfasteignamatsnefnd hafi úrskurðað í sambærilegum málum, þegar deilt hefur verið um gildi ákvarðana sem teknar hafa verið eftir þann ársfrest sem um getur í 2. mgr. 28. gr. laganna. Nefndin hafi jafnan vísað frá þeim hluta máls þar sem lengra en eitt ár er síðan stjórnvaldsákvörðun var tekin, en tekið til meðferðar ákvarðanir sem eru innan ársfrests, sbr. forsendur yfirfasteignamatsnefndar í málum nr. 16/2018 og 1/2022. Er þetta enn fremur ástæða þess að kærandi byggi í málinu ekki á þeirri röngu álagningu sem verið hafi frá árinu 2019, heldur eingöngu fyrir árið 2024. Fyrir liggi að sveitarfélagið hafi engan reka gert að því að leiðbeina kæranda um kærufrest við birtingu álagningarseðils fasteignagjalda fyrir árið 2024. Því verði að telja afsakanlegt að kæra hafi borist eftir þann þriggja mánaða kærufrest sem getið sé um í 1. mgr. 27. gr. stjórnsýslulaga.
Kærandi mótmælir efnislega þeirri kröfu sveitarfélagsins að vísa eigi frá kröfu kæranda um endur-greiðslu oftekinna gjalda. Burtséð frá því hvort það heyri undir valdsvið yfirfasteignamatsnefndar að taka slíka kröfu til meðferðar þá leiði það af eðli ákvörðunar nefndarinnar hvort sveitarfélagi verði gert að endurgreiða álagðan fasteignaskatt. Er í því sambandi vísað til 1. mgr. 8. gr. laga nr. 150/2019 þar sem fram komi að stjórnvöld skuli endurgreiða ofgreitt fé ásamt vöxtum. Áréttað sé í ákvæðinu að stjórnvöld skuli hafa frumkvæði að slíkri endurgreiðslu þegar ljóst sé að ofgreitt hafi verið.
Kærandi mótmælir því að álagning fasteignaskatts á fasteign hans að Freyjustíg [], Grímsnes- og Grafningshreppi, fyrir árið 2024 hafi verið í samræmi við lög, eins og haldið sé fram af hálfu sveitarfélagsins.
Því sé ekki mótmælt að fasteignin hafi verið auglýst til útleigu á vefsíðunum www.expedia.com og www.hotels.com en fyrir misgáning hafi kærandi merkt við að auglýsa mætti eignina á öðrum bókunarsíðum. Þær auglýsingar sé enn til staðar og ekki sé með góðu móti hægt að fjarlægja þær af internetinu. Þetta megi skrifa á kunnáttuleysi kæranda sem hafi einfaldlega ekki gert sér grein fyrir því að hún hafi samþykkt einhvers konar ótakmarkaða auglýsingarhætti á fasteigninni á internetinu, og enn síður að auglýsingarnar myndu gera það að verkum að fasteignin yrði flokkuð sem mannvirki í ferðaþjónustu, að því er virðist sjálfkrafa í meðförum sveitarfélagsins.
Það sem skipti meginmáli sé að fasteignin hafi ekki verið nýtt í ferðaþjónustu í þeim skilningi sem lagt hafi verið í orðalag ákvæðis c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995. Í kjölfar synjunar á rekstrarleyfi til sölu gistinga hafi kærandi lokað á hvers konar möguleika á útleigu fasteignarinnar á þeim vefsíðum þar sem eignin var skráð. Eftir það hafi verið með öllu ófært að leigja eignina, þrátt fyrir að auglýsingar hafi ekki verið fjarlægðar af vefsíðunum. Gögn sýna að engin útleiga hafi átt sér stað í fasteigninni. Það hljóti að hafa verið raunverulegur vilji löggjafans að fasteignir væru skattlagðar á réttan hátt með lögfestingu 3. gr. laga nr. 4/1995. Orðalag ákvæðis c-liðar 3. mgr. 3. gr. laganna bendi til þess að um athöfn verði að vera að ræða til þess að sumarbústaður falli þar undir, þ.e. að mannvirkið sé nýtt fyrir ferðaþjónustu. Þessi skilningur hafi verið staðfestur í dómi Hæstaréttar í máli nr. 85/2006, þ.e. að horfa verði til raunverulegrar notkunar fasteignar. Löggjafanum hefði verið í lófa lagið að orða ákvæðið öðruvísi ef ætlunin var að taka til fasteigna sem ekki væru raunverulega nýttar til ferðaþjónustu, t.d. með því að hafa orðlagið ,,mannvirki sem eru auglýst til ferðaþjónustu”. Staðreyndin sé hins vegar sú að fasteign kæranda hafi ekki raunverulega verið boðin til gistinga, enda útilokað að leigja eignina frá árinu 2019 eins og framlögð gögn beri með sér. Þá beri einnig að nefna að samkvæmt athugasemdum í greinargerð með því frumvarpi sem varð að lögum nr. 4/1995 sé sérstaklega tiltekið að fasteignaskattur sé gjald fyrir veitta þjónustu sveitarfélaga. Ekki sé því um eignarskatt að ræða. Ekkert bendi hins vegar til þess að kæranda hafi boðist nokkurs konar aukin þjónusta við það að fasteignin var flokkuð samkv. c-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995. Það gangi gegn eðli flokkunarinnar og bendi til þess að eignin hafi verið rangt skattlögð.
Kærandi kveðst hafa verið góðri trú eftir synjun á rekstrarleyfi til sölu gistinga að sumarbústaðurinn yrði áfram flokkaður sem slíkur en ekki sem mannvirki í ferðaþjónustu. Málsatvik séu því ekki sambærileg og í þeim málum yfirfasteignamatsnefndar sem sveitarfélagið hefur vísað til í rökstuðningi sínum en í þeim málum hafi í öllum tilvikum verið um einhvers konar sölu gistinga að ræða. Í slíkum tilvikum megi telja rökrétt og eðlilegt að eigandi fasteignar hlutist til um að fá skráningu breytt á ný, það er þegar fyrir liggur að fasteign hafi verið í raunverulegri útleigu.
Umboðsmaður kæranda kveðst hafa fengið það staðfest í viðræðum við fulltrúa sveitarfélagsins að engin tilkynning hafi verið send til kæranda, hvorki á árinu 2019 né síðar, þess efnis að fasteignin yrði skattlögð sem mannvirki í ferðaþjónustu, líkt og gera mætti ráð fyrir þegar ákvörðun er tekin um verulega íþyngjandi skattskyldu borgaranna. Kærandi hafi því einfaldlega átt að taka eftir því þegar álagningarseðlar voru birtir á www.island.is að fasteignin væri nú flokkuð sem mannvirki sem nýtt væri í ferðaþjónustu. Þá hafi einnig komið fram að fulltrúar sveitarfélagsins skoði auglýsingar á vefmiðlum um sumarbústaði í sveitarfélaginu varðandi ákvörðun um álagningu fasteignaskatts. Telji þeir að sumarbústaðir séu auglýstir til útleigu virðist þeir þá leggja á þá fasteignaskatt samkvæmt c-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995, án nokkurs samráðs við eigendur þeirra mannvirkja. Slíkt framkvæmd og málsmeðferð gangi gegn þeirri meginreglu að stjórnvöld rannsaki aðstæður með fullnægjandi hætti áður en stjórnvaldsákvörðun sé tekin í máli, sbr. 10. gr. stjórnsýslulaga. Auðvelt hefði verið fyrir sveitarfélagið að kanna hjá kæranda hvort raunverulega sala á gistingu færi fram í sumarbústað kæranda, þar sem auglýsingar á vefmiðlum gáfu það til kynna. Það var hins vegar ekki gert og gerði það að verkum að fasteignin hafi verið ranglega skattlögð í fjölda ára, með tilheyrandi fjártjóni fyrir kæranda. Ef rétt reynist, verði að telja málsmeðferðina ámælisverða og í algjöru ósamræmi við góða og vandaða stjórnsýsluhætti. Slík aðferðarfræði sé í engu samræmi við réttmætis-, jafnræðis- eða meðalhófsreglu stjórnsýsluréttar. Hún sé frumstæð og handahófskennd og geti auðveldlega verið til þess fallin að sambærileg mál fái ólíka niðurstöðu. Það blasi við að taka þurfi upp einhvern hlutlægan, skýran og ótvíræðan mælikvarða að þessu leyti, þegar íþyngjandi stjórnvaldsákvarðanir séu teknar.
V. Niðurstaða
Kærandi gerir kröfu um að fasteignaskattur vegna fasteignar hennar að Freyjustíg [], Grímsnes- og Grafningshreppi, fnr. [], fyrir árið 2024, verði ákvarðaður samkvæmt a-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995. Því til viðbótar gerir kærandi kröfu um endurgreiðslu oftekins fasteignaskatt af eigninni að viðbættum vöxtum samkv. 1. mgr. 8. gr. laga nr. 38/2001. Af hálfu Grímsnes- og Grafningshrepps er þess aðallega krafist að kröfu kæranda verði vísað frá yfirfasteignamatsnefnd en til vara að kröfum kæranda verði hafnað og að álagning fasteignaskatts vegna eignarinnar fyrir árið 2024, verði staðfest.
I.
Kveðið er á um álagningu fasteignaskatts í II. kafla laga nr. 4/1995. Samkvæmt 3. mgr. 3. gr. laganna er það í höndum viðkomandi sveitarstjórna að ákveða fyrir lok hvers árs skatthlutfall innan þeirra marka sem greinir í stafliðum a til c í ákvæðinu. Verði ágreiningur um gjaldskyldu sker yfirfasteignamatsnefnd úr þeim ágreiningi, sbr. 3. málsl. 3. mgr. 4. gr. sömu laga.
Í lögum nr. 4/1995 er ekki kveðið á um kærufrest til æðra stjórnvalds og fer því um hann samkvæmt 27. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Í 1. mgr. 27. gr. laganna segir að kæra skuli borin fram innan þriggja mánaða frá því að aðila máls var tilkynnt um stjórnvaldsákvörðun, nema lög mæli á annan veg. Í 28. gr. sömu laga er síðan kveðið á um hvernig með skuli fara þegar kæra berst að liðnum kærufresti. Í 1. mgr. ákvæðisins kemur fram að ef kæra berst að liðnum kærufresti skuli vísa henni frá, nema afsakanlegt verði talið að kæran hafi ekki borist fyrr, eða veigamiklar ástæður mæli með því að kæran verði tekin til meðferðar. Í 2. mgr. ákvæðisins segir svo að kæru skuli þó ekki sinnt ef meira en ár er liðið frá því að ákvörðun var tilkynnt aðila.
Kæranda var tilkynnt um álagningu fasteignagjalda ársins 2024 með álagningarseðli, dags. 20. febrúar 2024, en álagningarseðlar sveitarfélagsins voru sendir rafrænt í pósthólf fasteignaeigenda á vefsíðunni www.island.is.
Fyrir liggur að umboðsmaður kæranda sendi Grímsnes- og Grafningshreppi tölvupóst þann 31. október 2024 þar sem óskað var eftir endurgreiðslu á álögðum fasteignagjöldum vegna fasteignar kæranda og var vísað til þess að gjöldin hefðu verið ranglega ákvörðuð í a.m.k. fjögur ár. Í framhaldinu áttu sér stað tölvupóstssamskipti milli aðila þar sem sveitarfélagið skýrði m.a. þær forsendur sem lágu til grundvallar álagningunni. Í tölvupóstum sveitarfélagsins til umboðsmanns kæranda þann 7. og 12. nóvember 2024 kom m.a. fram að hægt væri að kæra ákvörðun sveitarfélagsins varðandi álagningu fasteignaskatts til yfirfasteignamatsnefndar.
Ljóst er að kærufrestur vegna ákvörðunar sveitarfélagsins um álagningu fasteignaskatts á fasteign kæranda vegna ársins 2024 var löngu liðinn þegar kæra barst yfirfasteignamatsnefnd þann 14. nóvember 2024. Kæra barst hins vegar áður en ár var liðið frá því að fyrrgreind ákvörðun var tekin. Ekki verður hins vegar séð af gögnum málsins að kæranda hafi verið leiðbeint um kærufrest vegna áðurnefndrar ákvörðunar sveitarfélagsins í samræmi við 2. tölul. 2. mgr. 20. gr. stjórnsýslulaga, þegar upphafleg álagning fasteignaskatts var tilkynnt með rafrænum álagningarseðli í febrúar 2024. Ekki verður talið nægilegt í því sambandi að benda á kæruleið til yfirfasteignamatsnefndar í almennum upplýsingum um álagningu fasteignaskatta á heimasíðu sveitarfélagsins. Í ljósi þess telur yfirfasteignamatsnefnd afsakanlegt að kæran hafi ekki borist nefndinni innan kærufrests þar sem telja verður að sveitarfélagið hafi vanrækt að veita kærendum leiðbeiningar um kærufrest. Verður málinu því ekki vísað frá yfirfasteignamatsnefnd af þeim sökum, sbr. 1. tl. 1. mgr. 28. gr. stjórnsýslulaga.
II.
Samkvæmt 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995, sbr. 2. gr. laga nr. 140/2005, er fasteignum skipt í þrjá gjaldflokka við álagningu fasteignaskatts. Af fasteignum sem falla undir upptalningu í a-lið ákvæðisins skal skatturinn vera allt að 0,5% af álagningarstofni en samkvæmt b-lið og c-lið, allt að 1,32% af öðrum fasteignum. Fasteignir sem falla undir a-lið ákvæðisins eru íbúðir og íbúðarhús ásamt lóðarréttindum, erfðafestulönd í dreifbýli og jarðeignir, útihús og mannvirki á bújörðum sem tengd eru landbúnaði, hesthús, öll hlunnindi og sumarbústaðir ásamt lóðarréttindum. Undir b-lið falla sjúkrastofnanir samkvæmt lögum um heilbrigðisþjónustu, skólar, heimavistir, leikskólar, íþróttahús og bókasöfn. Undir c-lið 3. mgr. 3. gr. falla allar aðrar fasteignir, svo sem iðnaður-, skrifstofu- og verslunarhúsnæði, fiskeldismannvirki, veiðihús og mannvirki sem nýtt eru fyrir ferðaþjónustu.
i a-liðar gr. 3. gr. laga nr. 4/h falla allar aðrar fasteignir, svo sem iðnaður-, skrifstofu- og verslunarhlið Ákvæði a-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995, sem fjallar meðal annars um sumarbústaði, er undantekningarákvæði eins og ákvæði b-liðar sömu greinar. Af orðalagi c-liðar 3. mgr. 3. gr. laganna verður ráðið að á allar aðrar fasteignir en þær sem sérstaklega eru taldar upp í stafliðum a og b verður lagður fasteignaskattur, allt að 1,32% af fasteignamati og lóðarréttindum. Í dæmaskyni er þar meðal annars tilgreind ,,mannvirki sem nýtt eru fyrir ferðaþjónustu.” Þá er sveitarstjórnum veitt heimild í 4. mgr. 3. gr. laganna til að hækka um allt að 25% hundraðshluta álagningu á þær eignir sem falla undir a- og c-lið 3. mgr. 3. gr. laganna.
Hugtakið ferðaþjónusta er ekki skilgreint sérstaklega í lögum nr. 4/1995 en það hefur hins vegar verið skilgreint af Hagstofu Íslands þannig að ferðaþjónusta teljist ekki sérstök atvinnugrein heldur samanstandi hún af mörgum atvinnugreinum. Þannig er almennt verið talið að til ferðaþjónustu teljist meðal annars hvers konar gistiþjónusta. Um sölu á gistingu gilda lög nr. 85/2007 um veitingastaði, gististaði og skemmtanahald, sbr. a-lið 2. mgr. 1. gr. laganna en gististaðir í skilningi þeirra laga eru þeir staðir þar sem boðin er gisting til lengri eða skemmri tíma gegn endurgjaldi, svo sem á hótelum, gistiheimilum, í gistiskálum, íbúðum og sumarhúsum, með eða án veitinga, sbr. 1. mgr. 3. gr. laganna. Sala á gistingu er leyfisskyld, sbr. 1. mgr. 7. gr. laga nr. 85/2007.
Álitaefni þessa máls snýr annars vegar að því hvernig ákvarða skuli fasteignaskatt á fasteign kæranda að Freyjustíg [], Grímsnes- og Grafningshreppi fyrir árið 2024 og hins vegar að kröfu kæranda um endurgreiðslu oftekins fasteignaskatts vegna eignarinnar. Af gögnum málsins virðist óumdeilt að fasteignin hafi verið auglýst á vefsíðunum www.expedia.com og www.hotels.com allt frá árinu 2019 og fram eftir árinu 2024. Að sögn kæranda mun ekki hafa verið hægt að bóka gistingu í eigninni á fyrrgreindu tímabili þar sem lokað hafi verið bókanir í ljósi þess að kærandi hafi ekki haft rekstrarleyfi til sölu gistinga í eigninni. Því til staðfestingar hefur kærandi m.a. lagt fram tölvupóst, dags. 9. september 2024, frá fyrirtækinu Expedia Group, þar sem fram kemur að lokað hafi verið fyrir allar bókanir á eigninni frá árinu 2019 og því hafi engin bókun verið gerð í gegnum bókunarsíður fyrirtækisins síðastliðin fimm ár.
Sveitarfélagið, Grímsnes- og Grafningshreppur, hefur hins vegar vísað til þess að fasteignin hafi hvað sem öðru líður verið auglýst til útleigu á bókunarsíðum þrátt fyrir að kærandi hafi ekki haft leyfi til sölu gistinga í eigninni. Þó kærandi hafi ekki leigt eignina út til gistinga á árinu 2024 breyti það ekki þeirri staðreynd að eignin hafi sannanlega verið auglýst til útleigu á því ári með sama hætti og síðastliðin ár. Það hvernig til hafi tekist hjá kæranda með útleigu eignarinnar á árinu 2024 skipti því í raun ekki máli fyrir niðurstöðu málsins heldur ráði það úrslitum að eignin hafi verið auglýst opinberlega til útleigu fyrir ferðamenn og því hafi sveitarfélaginu verið heimilt að ákvarða fasteignaskatt vegna eignarinnar samkv. c-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995.
Yfirfasteignamatsnefnd hefur komist að þeirri niðurstöðu í fyrri úrskurðum sínum að gisting sem boðin er á bókunarsíðum fyrir gistingu til ferðamanna sé leyfisskyld, sbr. úrskurðir yfirfasteignamatsnefndar í málum nr. 4/2015 og 18/2015 enda sé um að ræða sölu á gistingu sem telst til ferðaþjónustu. Þá hefur einnig komið fram í fyrri úrskurðum nefndarinnar að heimilt sé að skipta álagningu fasteignaskatts milli einstakra gjaldflokka innan hvers gjaldárs, sbr. m.a. úrskurður yfirfasteignamatsnefndar í máli nr. 4/1995. Hefur í því sambandi verið vísað til 6. gr. laga nr. 4/1995, þar sem fram kemur að ef afnot fasteignar sem metin er sem ein heild eru með þeim hætti að greiða skuli fasteignaskatt af henni samkvæmt fleiri en einum gjaldflokki sbr. 3. mgr. 3. gr. laganna skuli byggingarfulltrúi ákveða hlutfallslega skiptingu milli gjaldflokka.
Þá hefur verið talið að sveitarfélögum sé heimilt að leggja á fasteignaskatt samkvæmt gjaldflokki c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 á frístundahús (sumarbústaði) sem nýtt eru hluta úr ári sem gististaðir til ferðamanna. Skal álagning samkvæmt c-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 í slíkum tilvikum taka mið af þeim dagafjölda á ári hverju sem eignin er nýtt til ferðaþjónustu. Til að unnt séð að skipta álagningu og reikna eftir a- og c-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 verði að tilgreina fyrirfram aðgreind tímabil útleigu og tímabil eigin notkunar, sbr. úrskurðir yfirfasteignamatsnefndar í málum nr. 3/2013 og 18/2015. Það fyrirkomulag að eigendur fasteigna geti tilkynnt í lok ákveðins tímabils eða í lok hvers ár hvernig aðgreiningu útleigutímabila hafi verið háttað er að mati yfirfasteignamatsnefndar andstæðum lögum nr. 4/1995 sem og jafnræðisreglu 11. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, sbr. úrskurð yfirfasteignamatsnefndar í máli nr. 18/2015.
Af atvikum þess máls sem hér um ræðir verður ráðið að kærandi hafi ekki tilkynnt fyrirfram til sveitarfélagsins hvernig nýtingu sumarhússins að Freyjustíg [], Grímsnes- og Grafningshreppi, yrði háttað á árinu 2024 og að eignin yrði ekki til nýtt til útleigu fyrir ferðamenn þrátt fyrir að hún hafi verið auglýst til útleigu á opinberum bókunarsíðum. Þegar það er haft í huga að fasteignin var auglýst opinberlega á vefsíðum þar sem boðin er gisting til ferðamanna verður að telja að nauðsynlegt hafi verið fyrir kæranda að tilkynna sveitarfélaginu fyrirfram hvernig nýtingu eignarinnar yrði háttað á árinu 2024 þar á meðal að fasteignin yrði ekki nýtt til útleigu á árinu þannig að fasteignaskattur vegna eignarinnar fyrir árið 2024 yrði ákvarðaður samkvæmt a-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995. Með hliðsjón af fyrri úrskurðum yfirfasteignamatsnefndar verður ekki talið nægilegt að tilkynna sveitarfélaginu eftir á hvernig nýtingu eignarinnar hafi verið háttar. Ekki verður hins vegar litið framhjá þeirri staðreynd að umboðsmaður kæranda sendi sveitarfélaginu upplýsingar og gögn þann 31. október 2024 þar sem m.a. kom fram að búið væri að taka eignina út af bókunarsíðum að svo miklu leyti sem slíkt væri yfir höfuð mögulegt. Telja verður að sú tilkynning jafngildi upplýsingum um fyrirfram nýtingu á viðkomandi eign frá því tímamarki enda var tilkynningin studd viðhlítandi gögnum. Samkvæmt framansögðu verður að telja að álagning fasteignaskatt af eigninni hafi frá þeim tíma átt að taka breytingum til samræmis við framkomnar upplýsingar frá kæranda um notkun eignarinnar.
Með hliðsjón af fyrri úrskurðum yfirfasteignamatsnefndar m.a. í málum nr. 13/2016, 13/2017, 4/2021 og 1/2023 verður hins vegar að telja að sveitarfélaginu hafi verið heimilt að ákvarða fasteignaskatt vegna eignarinnar samkvæmt c-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 fyrir tímabilið 1. janúar 2024 til 31. október 2024. Fyrir annan hluta ársins 2024 ber að ákvarða fasteignaskatt vegna eignarinnar samkvæmt a-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995.
III.
Vegna kröfu kæranda um endurgreiðslu oftekins fasteignaskatts að viðbættum vöxtum samkv. 1. mgr. 8. gr. laga nr. 38/2001 skal tekið fram að það fellur ekki undir valdsvið yfirfasteignamatsnefndar að taka afstöðu til krafna um endurgreiðslu á þegar álögðum fasteignaskatti eða um lengd mögulegs endurgreiðslutímabils, sbr. lög nr. 150/2019 um innheimtu opinberra skatta og gjalda, sbr. m.a. úrskurður yfirfasteignamatsnefndar í máli nr. 3/2021. Í ljósi þess er kröfu kæranda um endurgreiðslu álagðs fasteignaskatts vísað frá yfirfasteignamatsnefnd.
IV.
Með vísan til alls þess sem að framan er rakið verður fasteignaskattur vegna fasteignar kæranda að Freyjustíg [], Grímsnes- og Grafningshreppi, fnr. [], ákvarðaður samkvæmt c-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 fyrir tímabilið 1. janúar 2024 til 31. október 2024 og samkvæmt a-lið sömu lagagreinar fyrir annan hluta þess árs. Kröfu kæranda er snýr að endurgreiðslu álagðs fasteignaskatts er vísað frá yfirfasteignamatsnefnd.
Úrskurðarorð
Álagning fasteignaskatts vegna Freyjustígs [], Grímsnes- og Grafningshreppi, fnr. [], fyrir tímabilið 1. janúar 2024 til 31. október 2024, skal vera samkvæmt c-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 en samkv. a-lið sömu lagagreinar fyrir annan hluta ársins 2024.
Kröfu kæranda um endurgreiðslu fasteignaskatts vegna ofangreindrar fasteignar kæranda er vísað frá yfirfasteignamatsnefnd.
_______________________________
Björn Jóhannesson
________________________ ________________________
Axel Hall Áslaug Árnadóttir